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目前我國的信息披露中存在財務信息披露不充分、不及時和不規范等問題，其中不乏法規制度等方面的原因，但鑒于財務報告對信息披露的重要性，本文將從財務報告的改進方面入手，閱述信息披露規范的問題。
一、現行財務報告體系在上市公司信息披露中表現出的局限性
１、財務報告無法反映影響企業財務狀況的非財務因素
現在，人力資源管理、技術創新等因素與企業的生存發展都有密切的聯系。另外，企業的聲譽、其能源的來源及產品的銷售渠道等也會對企業的財務狀況產生很大的影響。但由于這些因素無法用貨幣形式進行描述，所以無法在財務報告中列示。財務報告所列示的信息是企業的經營成果，但經營成果是各種因素綜合作用的結果，所以現行的財務報告只能使報表的使用者了解企業的經營狀況，對于形成這種狀況的各種因素，尤其是表外非財務因素缺乏必要了解。
２、現行財務報告主要是提供以歷史成本為主的財務信息，這一特點限制了其披露內容的充分性。
財務報告主要提供以歷史為主的財務信息，無法反映企業未來的經營成果及財務狀況。因此，目前的財務報表普遍缺少前瞻性信息和預測性信息，而許多信息使用者需要的恰恰是事業的前景狀況。歷史信息雖然在一定程度上可以預示未來，但決不能等同于代表將來。我們經常可以看到，企業提供的財務報表展示著過去輝煌的業績，但隨后經營狀況卻直線下降，此時投資者也往往受財務報表的蒙蔽而遭受損失。
３、現行財務報告滯后性嚴重
按照會計期間假設，財務報告是定期編制和披露的。我國《公開發行股票公司信息披露實施細則）規定，中期報告于每個會計年度前六個月結束后的兩個月編制完成并披露，年報于每個會計年度結束后的四個月內編制并披露。試問，在信息瞬息萬變的現代社會，這樣長的時間間隔內，企業的財務狀況會發生怎樣大的變化？最典型的例子是巴林銀行，１９９４年底其帳面凈資產為４５０億－５００億美元，而到１９９５年２月底，該銀行已進入破產境地，此時其１９９４年的財務報告還未完成。由此可見，現行的財務報告體系已跟不上現代社會的發展步伐。由于金融工具的創新等原因。企業很可能在極短的時間內因一筆交易而使財務狀況發生翻天覆地的變化。從目前財務報告的披露水平來看，過種變化是無法及時使決策者獲悉的。
除以上幾點外，財務報告還有其它幾點局限性，譬如它只能列示以貨幣表現的項目，經常把重點放在法律形式上而不是交易或事項的經濟實質上等等。綜上所述，種種局限性的成因可分為兩種：一是由財務報告本身內在屬性所決定的；二是由于環境的變化導致財務報告賴以發揮作用的條件有所變化，使財務報告的質量有所下降。對于前者，我們不應過分指責，相反的，應考慮用其它方式彌補。我們考慮的是在第二種情況下應怎樣對財務報告進行改進，使其逐步適應目前經濟發展的步伐。
二、對現行財務報告體系改進的設想和建議：
從以上局限性可以看出，現代財務報告三表體系－－資產負債表、利潤表（損益表）、現金流量表（或財務狀況變動表），在相當長的時期內，滿足了社會要求企業真實公允地坡露會計信息的需要。但隨著時代步伐邁入２１世紀，在知識經濟條件下，行業的競爭、風險的加劇、高科技的發展以及人們對會計信息的期望與要求不斷演變，會計信息用戶要求改進財務報告的呼聲也越來越高。筆者認為，應在基本肯定現行財務報告模式的前提下，討論其進一步改進，以求適應時代發展的需要。為此，下面談幾點設想與建議。
（一）充分提示
鑒于在知識經濟社會中，知識超越了傳統意義上的資本與勞動力這兩大生產要素，成為經濟發展的第一要素，以知識為基礎的無形資產，正日益成為企業未來現金流量與企業市場價值的關鍵所在。財務報告在考慮有形資產的同時，應該提供更多的關于企業無形資產的財務信息，突出無形資產的重要性。此外，由于衍生金融工具的機會與風險對企業的價值影響很大，所以，也需要對其加以充分揭示。這些信息的提供，將有利于會計信息使用者在知識經濟時代做出正確的經濟決策，并能使報告使用者洞察企業的整體價值。
信息是財務報告中有助于使用者做出決策，但又不能在財務報表中反映的信息。表外信息的形式有財務報表附注和專門報告兩種。財務報表附注在實務中運用比較廣泛，理論界討論得也較多，筆者不再贅言，在此只談一下有關表外信息的專門報告。
１、概括性報告和差別報告。由于現代財務報告越來越復雜和難以理解，信息過量反而使重要的信息變得模糊。為此，企業可提供一種概括報告，僅反映必須予以揭示的最基本、最重要的信息。需要詳盡信息的使用者可通過傳統的完整的財務報告和差別報告來滿足需要。差別報告是指為不同使用者提供的有差別的報告，包括：（１）在內容上有差別。主要是考慮使用者的信息需求和獲取信息的手段、方式不同。（２）在時間上 別。當特定使用者提出需求時，可按任何時間和期間提供即時報表，或認為某項經濟業務的發生直接與特定使用者的需求相關時，主動在業務的實際發生和終止時提供報表。
２、過去經營情況的總結和盈利預測報告。企業管理當局提供經營情況的總結報告，有助于使用者關注企業發展趨勢，并據此預測未來年度的結果。在分析此報告時，使用者需注意兩個問題：一是在報告期內，企業會計政策是否有變更；二是在通貨膨脹條件下，企業的匯總資料是否已進行了調整。盈利預測報告是指建立在對未來經濟條件和行為方案假設的基礎上，反映企業預期的財務狀況和經營成果的報告。利用盈利預測報告，還可評價企業管理當局為實現經營目標所作的努力，從而將報告使用者的注意力從短期的利潤引向其他的長期目標。
３、分部財務報告。集團企業提供的合并報表是高度綜合的信息，它可能掩蓋了處于不同行業、地區的子公司的盈利能力、增長趨勢和風險情況和差異。分部財務報告則是將集團企業所有分支機構的主要財務狀況和經營成果按行業、地區分解，歸類編制，它提高了財務報表對特定使用者的決策效用，是一般輿論報表的重要補充。
（二）實時報告
現行財務報告模式是根據持續經營和會計分期假設，一般按年、月編制。這種報告在經濟生活較為穩定的情況下，對決策是有用的，信息使用者可以大致準確地預測企業下一年甚至以后幾年的財務狀況。但面臨的現實是，知識經濟產品生命周期縮短，經營活動不確定性日益顯著，因而會計信息的決策有用期就大大縮短。財務信息披露的嚴重滯后不僅給信息使用者帶來諸多不便，有時也為某些別有動機的人提供了可乘之機。人們迫切要求及時獲得可靠的信息，信息技術在會計信息系統的應用，使建立實時報告系統成為可能。電子聯機實時財務報告將取代傳統手工的財務報告系統，從而大大提高企業財務報告信息的相關性、及時性相可靠性。建立實時財務報告系統后，企業所發生的各種生產經營活動和事項都將通過計算機網絡實時反映在財務報告上，并將其存儲在可供使用者查閱的數據庫中，使使用者隨時查詢企業的經營成果、財務變動情況及其它主要事項，雖然電子聯機實時報告系統給傳統財務會計及報告理論帶來沖擊，但相信它是會計改革和信息技術飛速發展的必然產物。我們可以在保留現行定期報告模式的同時，利用現代信息技術提供實時報告。由于Ｉｎｔｅｒｎｅｔ和Ｉｎｔｒａｎｅｔ技術在商業中的應用，會計所需處理的各種數據越來越多地以電子形式直接存在于網絡與計算機中，會計信息系統成為一個開放的系統，原手工系統中表現為一定周期的輿論循環以實時方式完成，時間和周期不再是財務報告的約束條件，不同期間的會計報表可以隨機產生，企業外部人員可以適時得到企業財務與非財務的動態信息。
（三）非財務信息的披露
這些信息一般包括：企業經營業績信息，如市場份額、用戶滿意程度、新產品開發和服務等；企業管理當局的分析評價；前瞻性信息，即企業面臨的機會和風險以及管理部門的計劃等；有關股東和主要管理人員的信息；背景信息，包括企業經營業務、資產范圍與內容、主要競爭對手以及企業發展目標等。非財務信息的披露，有利于輿論信息使用者對企業的綜合分析評價及對企業前景的判斷。非財務信息披露方式比較靈活，可用文字或數據形式在報表附注、招股說明書、年度財務報告等處加以說明。
（四）編制預測財務報告
隨著我國資本市場的日益發展和完善，投資者和潛在投資者都應急需了解企業未來的經營發展情況。同時，由于報表使用者自身在經驗、技術和對企業的了解程度上存在某些欠缺，無法對企業的未來情況作出合理的預計，因此要求編制預測報告（報表）的呼聲越來越高。而目前，我國只要求上市公司在股說明書和上市公靠中公布盈利預測信息。另外，編制預測財務報告也是企業內部管理的一種需要。預測信息雖然缺乏可靠的保證，但畢竟能克服歷史信息的不足，增強用戶決策與評價相關性，應當成為信息披露的一個重要方面。當然，預測信息的提供也應當注意成本與效益，并加強規范和監督，提高其規范性、準確性和及時性。預測信息一般可采用上年、本年和下年三欄結構來編制預測資產負債表、預測利潤表和預測現金流量表。
（五）編制全面收益報告
會計收益是指來自于企業報告期間交易的已實現收入和相應費用間的差額，其確認必須遵循實現原則。傳統收益對那些由于市場價格或預期價格發生變化而引起的未實現收益不預確認，這使收益表無法如實反映企業本期間的全部收位置，而且將未實現增值拋棄在收益計算之外，使收益計算缺乏邏輯上的一致性，導致以后出售資產所獲得的收益與相關成本進行了錯誤的配比。ＦＡＳＢ在其１９８４年發布的第５輯《財務會計概念說明》（《論財務會計概念－－企業財務報表項目的確認與計量》）中將全面收益定義：煤 一主體在報告期間內，除與業主間的交易（股東投資、股利分配）外，由于一切原因所導致的權益（凈資產）的增減變動。其認為全面收益應分為兩部分：已確認且已實現凈收益和已確認但未實現的其他利得及損失。
全面業績報告對企業尤其是上市公司來說，是一項非常重要的內容，我們可以借鑒國外的先進經驗，選擇一下處理方法：擴充收益表，以包括財務業績的所有項目；單獨編制全面收益表，作為傳統收益表的補充；同權益變動表合并，共同報告全面收益的各項組成部分。
（六）編制分部報告。
分部報告通過將一個企業所有附屬機構的重要財務狀況和經營成果的信息，按地區、行業和產品類別等分解歸類，以向各種信息使用者提供企業集團不同分部的財務信息，使信息使用者可以及時地了解各行業、各地區分部的具體情況。而且實證研究結果表明，在相同的情況下，披露分部財務信息的企業的未來經營報酬和經營風險的分析，比不披露分部報告信息的企業準確得多。ＩＡＳＣ１９８１年發布了第１４號國際會計準則《財務信息分部報告》，要求上市公司提供行業及地域的分部信息，并于１９９７年正式出臺了《分部報告》會計準則。我國證監會對上市公司披露分部信息也作出了有關規定，要求上市公司按行業、地域分類，提供前后兩年的主營業務收入、稅前利潤和凈資產的信息。財政部在其頒布的《股份有限公司會計制度－－會計科目和會計報有》中，也要求將“分部營業利潤和資產表”作為公司對外提供的四個附表之一。但與國外相比，我國分部信息的披露仍然較少，分部劃分也不夠明確，有待于進一步規范和完善。
（作者濟南日報社）
編輯：
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對新形勢下財務報告改進與建議
